无人机在城市上空穿梭，将包裹精准送达客户手中、运输乘客在不同地区间往返，这些听起来科幻的场景正逐步走进现实。

从美国硅谷的Wing无人机配送网络，到欧洲莱茵河畔的Volocopter跨境飞行测试，低空经济正以前所未有的速度扩张，成为世界经济版图上的新亮点。低空经济的快速发展，也给国际税收规则提出了一系列新问题：利润归属如何界定？对于低空经济中的一些服务，目前国际税收规则中明显的征税空白如何处理？

有必要开展前瞻性的研究和税制设计，以保证国际税收的公平与稳定，也促进低空经济的健康长远发展。

跨境低空经济引发的税收难题

跨境低空经济带来的税收难题主要可以分为两类。

地域管辖权与居民管辖权重叠引发的矛盾。一个典例便是韩国某垂直起降飞行器（eVTOL）制造商在飞行器完成制造后，跨境飞至新加坡开展业务。这引发了收入来源地判定复杂化的问题，依据韩国与新加坡的税收协定，韩国作为注册国对企业的全球所得征税，新加坡作为运营地对运营所得也有征税权。该企业同一笔利润面临两国重复征税，增加了企业税负和经营成本。

数字服务税收空白所引发的矛盾。跨境无人机运输所涉及的数字服务具有无形性和全球性，跨地域运营的特点加之服务范围广，使得确定具体的利润归属地成为难题。另外，跨国企业可能会利用各国税收政策的差异进行筹划，将利润转移到税收较低的地区，从而减少在其他地区的税负，对整个产业的税收公平性和效率产生负面影响。

各国利润分配机制的探索

当前，国际社会为解决跨境低空经济的税收难题，已采取了一系列应对措施。针对利润归属的难题，当前国际税收协调主要基于经济合作与发展组织（OECD）的原有框架和双边协定，但传统利润分割法难以适应低空经济的多环节产业链。美日两国对此问题进行了创新尝试，探索以“飞行小时数”为核心的利润分配机制。

2024年修订的美日税收协定规定，根据飞行器在两国空域的实际运营时长分配利润。例如，某eVTOL在日本空域飞行时间占比60%，则日本对60%的运营利润征税，剩余40%则归属美国。除飞行时长外，该协定结合产业链多环节，引入研发投入、空域使用成本等动态指标，确保利润分配更贴合实际价值创造。协定还规定了研发中心所在地对技术专利的贡献通过附加权重体现，以避免因研发活动无形化导致的税基侵蚀问题。

为填补空中数字服务税收空白，2024年美国国内收入局和加拿大税务局启动新的征管协调机制。区块链上的数据具有不可篡改和可追溯的特性，两国将其应用在低空物流领域，使得相关飞行数据被实时、透明地记录下来，推动税收征管更加精准和高效。基于区块链智能合约技术，可以根据预先设定的税收规则和飞行数据，自动计算并分配税收，更好地减少了因税收分配不均导致的国际税收争端。

但其中或存在“行业适用范围有限”的难题，像美日税收协定主要针对eVTOL等特定低空飞行器，对于其他类型的低空经济活动，如无人机物流、空中出租车等，其利润分配的适用性和合理性还需进一步探讨。在区块链等类似尝试中，涉及的技术相关的税收法律法规尚未完善，区块链等技术挖掘的数据的法律效力和税务部门的监管权限不明晰等难题待解。因此，普适性税收协调框架亟待构建。

推进国际税收合作的建议

笔者认为，跨境低空经济的税收问题本质上是数字经济与传统税收规则碰撞的缩影，其复杂性源于技术迭代速度与制度演进节奏的时空错位。基于现有实践，建议从制度设计、技术支撑与国际合作三个维度推进国际税收合作。

制度设计维度。针对低空经济业态的高度交叉性，笔者建议，建立分层分类的税基认定规则。第一层可以按经济活动性质划分为硬件制造、服务运营、数据开发三大部分；第二层在服务运营下再细分为eVTOL运输、无人机物流、空中游览等子类，在数据开发下细分空域管理数据、飞行轨迹数据、用户行为数据等子类；第三层针对具体业务制定税基认定细则，如无人机物流的收入需拆分为物理运输（适用运输服务税）与数据采集（适用数字服务税）两部分，分别按飞行里程与数据使用量确定征税权归属。

可构建动态弹性的利润分配模型。如参考美日税收协定中“飞行小时数+研发权重”的分配机制，搭建多维度价值贡献模型，其中至少可纳入以下要素：空域使用强度、价值创造地点、用户市场分布、数据处理节点。同时，引入弹性系数，允许各国根据产业政策调整分配比例。

针对空中数字服务的征税空白的问题，可以将空域使用视为“数字服务消费场景”，将用户接受服务的地理坐标，如无人机配送的收货地址、eVTOL的起降点作为征税连接点。建议在相关国际性范本中增设“低空数字服务常设机构”条款，例如，规定当企业在一国境内通过数字平台提供超30天或累计服务超500次的低空服务时，视为构成常设机构，该国拥有优先征税权。

技术支撑维度。当前，国际民航领域尚未形成统一的全球低空经济税收数据库体系，但相关技术探索与区域合作已逐步展开。可以发挥国际民用航空组织（ICAO）或OECD等国际组织力量，由其牵头搭建多节点数据平台，各国税务机构作为验证节点，通过智能合约自动交换关键数据，以避免集中式存储带来的数据主权争议。

在技术标准互认方面，建议由ICAO制定低空经济税收数据白皮书，明确无人机、eVTOL等设备的注册、交易、飞行轨迹数据的标准化格式，类似航空业的ADS-B标准，以解决跨境数据交互问题。

国际合作维度。加强国际合作始终是跨境协调的重要议题。短期内，可以由二十国集团（G20）成立低空经济税收协调工作组，将空域使用成本分摊、税收争议仲裁等核心议题优先提上议程。长期来看，应积极推动示范法的制定工作，通过非约束性规则框架引导各国立法趋同。

总体而言，未来的国际税收协调机制，是一场面向天空的规划性建设：它需要精密的制度设计——通过分层分类的税基认定与动态弹性模型，将技术、数据与市场要素纳入价值分配考量；需要先进的技术支撑——以全球数据库与区块链认证体系，编织跨境税收治理的数字神经网络；需要紧密的国际合作——通过G20、OECD等国际组织推进合作，让主权让渡与利益博弈找到新的均衡点。

（作者：赵彤系中央广播电视总台财务局综合处副处长，高级会计师；刘梦娆系北京外国语大学国际商学院硕士研究生）