就简并增值税税率结构而言，可以考虑将现行增值税多档税率结构，即“17%标准税率+6%和11%两档低税率+零税率”，合并为“1档标准税率+1档低税率+零税率”的税率结构。

就降低增值税税率水平而言，可以考虑首先适当降低原税率较高的行业如制造业的增值税税率水平，从17%降到15%；其次适用低税率的行业可从11%先统一降到10%，再到6%，最终和原适用6%的行业统一下降到5%。

在当前供给侧结构性改革背景下，适当降低企业税费负担成为税制改革的重要内容之一。党的十八届三中全会明确提出要推进增值税改革，适当简化税率。日前国务院常务会议决定，推出包括简并增值税税率在内的六项减税措施，从今年7月1日起，取消13%这一档增值税税率，将农产品、天然气等增值税税率从13%降至11%。这对降低企业负担、扩大税基、激活实体经济内生动力都具有重要意义。

然而毋庸讳言，现行增值税仍然存在多档税率结构，除了17%这一标准税率外，有零税率和6%、11%两档低税率，还有5%征收率、适用于小规模纳税人的3%征收率和减免税政策。增值税保持税收中性、发挥税收职能极为关键的因素就是实行单一税率。增值税税率偏高、档次偏多会出现许多弊端。

一是影响增值税税收中性和生产经营者、消费者的决策。税收中性的原则是指征税行为不影响生产者和消费者的决策。多档税率并存意味着对不同的应税项目适用不同的税率，从而对不同的商品劳务或应税服务的相对价格产生一定的扭曲作用，改变它们之间的价格比例，影响生产者和经营者的行为和决策，破坏增值税的税收中性。设置不同的税率水平不利于市场发挥其效率配置资源作用，有违市场在资源配置中发挥决定性作用和税收制度的中性原则。

二是造成增值税抵扣链条不完善。我国目前对一般纳税人采用间接计税方法，如果适用免税政策的项目，不得抵扣其进项税额。假如从最初投入到最终产出都按照间接计税法采用同一税率征税，就形成了完整的增值税进项税额抵扣链条，不存在对某一环节重复征税或少征税的现象。从某种意义上说，增值税进项税额抵扣链条与产业链条是一致的。当前增值税税率结构多档并存，且包括大量的增值税免税项目，易造成进项税额抵扣链条不完善，甚至切断抵扣链条，引起进项税额“抵扣不足”或“超额抵扣”的问题。如制造业往往处于产业链条的中端，面临不同税率的上下游供应商和客户，在购进材料和销售商品过程中会遭遇不同的适用税率，造成企业销项税额和进项税额不匹配。适用标准税率（17%）的一般纳税人购买交通运输业服务只能抵扣11%的税款，会造成抵扣不足；而提供部分现代服务业（除有形动产租赁外）的一般纳税人适用6%的低税率，在购入应税商品时可以抵扣17%的税款，会造成超额抵扣。当企业适用免税政策项目时，尽管其销项税额为零，但不意味着它的税收负担为零。因为用于免税项目的进项税额不得抵扣，这部分进项税额相当于企业隐性的税收负担。并且下游企业不存在进项税额，则其全部销售额都作为应税销售额征税，这就人为割裂了进项税额抵扣链条，造成重复征税，加重企业的税收负担。

三是税率的高低有别为纳税人创造了天然的逃避税空间。就相同的税基而言，税率高意味着税负重，税率低意味着税负轻。因此纳税人面对不同的税率时必然选择有利于自身的较低税率水平。如选择从事低税率的项目，将大部分增值额转移到适用低税率的部门，更甚者将高税率项目按低税率申报、低税率项目按免税申报，这种逃避税举措不仅会扭曲产业（行业）发展的平衡，还使企业自身存在一定的税务风险。

四是增加税收征管难度。我国增值税实行发票抵扣制度，纳税人（一般纳税人）只有取得增值税专用发票、海关缴款书等可以进行抵扣的发票才能抵扣进项税额。对那些经营适用不同税率、征收率的商品、劳务提供企业而言，要对不同应税项目分别核算，否则就要从高适用税率或征收率，这就要求企业对不同的项目分别设置不同的账簿，分别核算其销项税额和进项税额。在进项税额无法区分时，还要选择合理的方法对不同项目的进项税额进行划分，同时分别申报纳税。这不仅增加了企业的会计核算成本，同时容易在计算应纳税额过程中产生错误，从而导致税额过多缴纳或少缴纳而被罚款，增加了纳税人的遵从成本。

另外，适用不同税率的项目之间若是划分界限不清晰，容易造成项目混淆，也给纳税人滥用税收优惠政策提供空间。若要仔细区分，则要花费纳税人及税务机关更多的时间及人力、物力和时间成本。相应地，税务机关要获取更多税收征管信息，对纳税人所申报的纳税金额进行审核和稽查，特别是对低税率和免税政策的使用应更为谨慎，这也增加了税收征管成本，降低了税收征管效率。

五是税率相对来说仍然偏高。全面推行营改增后适用于服务业的低税率11%和6%，主要是考虑到原营业税税率为5%或3%，在改征增值税后保证其总体税负基本不变的原则下设定的。当前大部分工业和制造业适用17%或11%，服务业适用11%或6%。这说明就增值税而言，我国工业和制造业的税收负担普遍重于服务业的税收负担，不利于工业化的进一步发展以及制造业的产业升级和结构调整。据统计，2011年全球开设增值税的国家和地区中的平均标准税率约为15.72%，低于我国的标准税率水平，可见我国增值税标准税率还有下调空间。

为了完善我国增值税制度，充分发挥增值税应有的作用和功能，增值税税率作为税制的中心环节，改革势在必行。尽管理论上增值税的税负可以通过价格转嫁给消费者，不会构成企业的税收负担，但是在具体实践中不免出现与理论有偏差的地方，企业无法彻底扣除进项税额，从而构成企业的成本。在供给侧结构性改革的背景下，要实现减轻企业负担，降低生产经营成本，降低其税负是必要的。因此，增值税税率改革不仅要简并其税率档次，而且要降低其税率水平，从而实现增值税整体的减税效应，为税制改革推动经济发展进入新常态提供新的活力与动力。

为了减少增值税税率改革的阻力，缓冲对政府财力的冲击力度，建议采取“循序渐进、小步快跑”的改革模式。就简并增值税税率结构而言，不意味着马上要实行完全的单一税率结构，可以考虑将现在各档税率合并为“1档标准税率+1档低税率+1档零税率”的税率结构，一方面尽可能提高税收效率，另一方面可以设置适用范围较小的低税率，减少扭曲程度。

就降低增值税税率水平来说，首先适当降低原税率较高的行业如制造业的增值税税率水平，从17%降到15%；其次适用低税率的行业可从11%先统一降到10%，再到6%，最终和原适用6%的行业统一下降到5%。这样不仅使各方易于接受，同时有利于改革决策者分析和总结一段时期改革的成果和存在的问题，积累改革经验和教训，为增值税税率改革提供相对安全的“稳着陆”空间。

（作者单位：中南财经政法大学财政税务学院）