1月22日由十三届全国人大常委会第二十五次会议修订通过的行政处罚法，在第三十三条明确规定：“违法行为轻微并及时改正，没有造成危害后果的，不予行政处罚。初次违法且危害后果轻微并及时改正的，可以不予行政处罚。”这是在法律层面首次对轻微违法“首违不罚”这一柔性执法理念的确认。

柔性执法是现代行政执法理念最明显的体现。古代行政执法以惩罚为理念，试图通过严厉的惩罚来威吓潜在的违法者，使民众不敢违法，这一理念体现的是君主专制以及严刑峻法的社会治理思想。近代行政执法在惩罚的基础之上增加了教育的理念，以教育辅助惩罚，提高行政处罚的社会效果，这一理念体现的是社会民主以及过罚相当的社会治理思想。现代行政执法理念则强调惩罚与教育相结合，能通过教育实现处罚目的的，尽量通过教育来实现，惩罚仅是不得已而为的保障措施，柔性执法的理念由此产生。

在行政处罚法对柔性执法作出明确规定之前，以税务机关为代表的行政机关已经开展了对柔性执法的探索，这是贯彻落实习近平法治思想、持续优化税务执法方式的重要探索。这一探索在实践中取得了很好的效果。行政处罚法的确认也可以认为是对实践经验的总结。目前，国家税务总局已经确定逐步推出全国统一的“首违不罚”涉税事项清单，大力推进柔性执法，这对于全国各级税务机关统一执法，实现全国各地纳税人在税收执法领域的公平待遇具有重要意义。

柔性执法是从简单、粗暴、单一执法方式向人性化、多样化、多元化执法方式的转变，是整个执法理念的根本转变，也是进一步推动税务机关从管理机关向服务机关转变的重要举措。我国税务机关在当前大力推广以“首违不罚”清单为代表的柔性执法制度，是一次执法理念的大转变，不仅有利于提高税收执法的公平性和公正度，也有利于增进征纳双方的相互理解和支持。从长远来看，对于降低纳税人的遵从成本、提高纳税人的税法遵从度也有重要意义。

柔性执法并非放松执法或者睁一只眼闭一只眼，更不是放纵违法行为，其本质是执法方式的多样化和人性化，其对税务机关以及税务人员都提出了更高的要求。对此，税务机关和广大税务人员应当有充分的心理准备。“首违不罚”作为柔性执法的代表，其适用条件非常严格，只有符合法定条件的违法行为才能不罚，否则，税务人员可能构成徇私舞弊或渎职。

适用“首违不罚”需要具备三个要件：初次违法、危害后果轻微、及时改正，其中每个要件都需要明确的标准，而这些标准的制定并非像表面看上去那样简单。例如，“初次违法”就不能简单理解为自纳税人成立或者出生之日起没有相同违法行为，这种要求过于苛刻，可以考虑界定为5年内没有相同违法行为，理由是行政处罚法和税收征管法规定的追责时效最长为5年。

关于“相同违法行为”的划分标准，也需要认真研究，既不宜过细，也不宜过粗。标准过粗，推行“首违不罚”的意义就不大了，如以“税收违法”为标准，即只有纳税人之前没有任何“税收违法”行为才能视为“初次违法”，这样的标准会使得凡是有过税收违法行为的纳税人均无法适用“首违不罚”，这一制度的适用范围就会受到极大限制。标准过细，“首违不罚”可能就真有放纵税收违法行为之嫌了，如以具体税种的纳税申报为标准，本期纳税人未按期申报个人所得税，属于“初次违法”，下期纳税人未按期申报增值税，还属于“初次违法”，再下期纳税人又未按期申报企业所得税，仍属于“初次违法”，这样执行“首违不罚”，就与惩罚与教育相结合的理念背离了。由此可见，由税务总局推出全国统一适用的“首违不罚”清单是非常有必要的。

作为执法理念大转变的柔性执法，并非简单推出“首违不罚”制度这么简单，其涉及税务机关执法理念、执法程序、执法方式、角色定位等一系列长期制度性改革。该理念不仅对税收执法会产生重大影响，对整个行政执法，甚至我国的整个法治环境都会带来重要影响。

（作者系中国政法大学教授）