美国鼓励慈善事业的税收政策

2022年03月02日 版次:06        作者:张英 牛丽 张丹

美国的慈善事业非常发达,慈善捐款总额及其在国内生产总值(GDP)的占比均处于世界较高水平。结合美国国会研究局(CRS)2020年发布的《慈善捐款与慈善组织相关税收问题》报告,本文介绍美国近年来慈善组织及其收入、配套税收制度和税收优惠激励效果影响因素等概况。

美国慈善组织及其收入概况

慈善组织的定义。根据美国税法规定,慈善组织是“专门为宗教、慈善、科学、公共安全测试、文学或教育目的,或为促进国家或国际业余体育比赛,或为防止虐待儿童或动物而设立和运营的组织”,是免税组织中的一种,主要包括公共慈善组织和私人基金会。除法律另有规定外,慈善组织的净收益不得分配给任何私人股东或个人。

慈善组织的规模。2016年,向美国国内收入局(IRS)申报的慈善组织总资产为4万亿美元,净资产为2.5万亿美元,总收入为2.1万亿美元,约占美国GDP的11%。小型(资产少于50万美元)或中型(资产为50万~1000万美元)慈善组织数量较多,但资产、收入以及各类捐赠都主要集中在大型慈善组织(资产超过1000万美元)。大型慈善组织分别占全部慈善组织资产的93.3%,收入的88.5%以及提供捐赠总额的72.6%。从获得的捐赠情况看,捐赠总额每年逐步增加。2019年,美国慈善捐赠总额约为4496.4亿美元,占GDP的比重为2.09%,人均捐款金额占人均可支配收入的比重为1.86%。

获得捐赠的来源。主要有以下4个来源:个人、基金会、遗赠和企业。从2019年数据来看,个人是慈善捐赠的最大来源,总额为3097亿美元,占比68.9%;基金会是第二大来源,总额为757亿美元,占比16.8%;其后是遗赠,总额为432亿美元,占比9.6%;最后为企业,总额为211亿美元,占比4.7%。

慈善捐赠的受益方。慈善捐赠的受益方中,宗教慈善机构所占的份额最大,2019年占捐赠总额的 28.5%,其次是教育为14.3%、公众服务为12.5%、基金会为11.9%、健康为9.2%等。2019年,教育、社会服务、公共社会福利组织和国际事务接受的捐赠占GDP的百分比较2018年均有所上升,分别是3.2个百分点、4.5个百分点、15.6个百分点和22.6个百分点。相比之下,对宗教、基金会和健康的捐赠占GDP的百分比有所下降,分别是1.9个百分点、0.1个百分点和3.5个百分点。

配套的税收政策

美国联邦政府对慈善事业的税收优惠主要包括:慈善组织的税收优惠政策,慈善捐赠者个人所得税税前扣除、公司所得税税前扣除,以及遗产捐赠享受税收优惠等方面。

慈善组织适用的税收优惠政策与税务处理。美国税法规定,符合条件的公共慈善组织接受的慈善捐赠可享受税收减免,并且其大部分收入(包括投资收入在内)通常可以免税。同时要求公共慈善组织每年向美国IRS提交申报表,报告其财务、资产和活动信息(教会和其他符合条件的宗教组织、小型公共慈善组织除外)。与个人和企业所得税申报表不同的是,公共慈善组织的信息申报表向社会公开。公共慈善组织从事与免税用途无关的商业活动所取得的收入须提交所得税申报表。

对于私人基金会、捐赠人指导性基金(Donor-advised Funds)和其他为慈善机构提供资金支持的组织、学院和大学捐赠基金、免税医院等不同类型的慈善组织,税法规定了不同的税务处理方法。例如,私人基金会获得的捐赠既可以享受捐赠时的税前扣除,也可以享受投资收益免税待遇。

税法还规定,对慈善组织的非法自我交易、未分配超额商业持股收入、危害慈善目的的投资以及应税支出行为应予以征税,有些还要处以罚款。

慈善捐赠的税前扣除政策。个人捐赠的税前扣除规定较为完善,一项捐赠要想作为慈善捐赠申请税前扣除,必须同时符合以下4个条件:第一,必须捐赠给符合条件的慈善组织,向公民联盟、工会、大多数外国组织进行的捐赠,政治性捐赠以及直接对个人的捐赠,都不可作为慈善捐款享受税前扣除;第二,捐赠必须是在不期望得到利益回报的情况下进行的;第三,捐赠者通常需要转让其在捐赠财产中的全部权益;第四,只有财产捐赠才可以申请税前扣除。此外,纳税人还需保存与慈善捐赠相关的证明和记录以备查。符合条件的个人捐赠可享受的税前扣除金额受到最高扣除比例限制,具体比例视接受捐赠的慈善组织及捐赠品类型而定。个人超过限额部分的捐赠可最多向后顺延结转5年,农民和牧场主的合格保护捐赠(Conservation Contribution)、加州野火救助的合格捐赠、2018年及2019年灾害救济工作等特殊事项的合格捐赠结转期限可延长至15年,但在结转扣除当年也受相同扣除比例的限制。

公司纳税人的慈善捐赠税前扣除也有上限规定,之前,公司的慈善捐赠扣除额一般不得超过其应纳税所得额的10%,允许公司就其超出限额部分的捐赠向后结转最多5年。2020年3月特朗普签署的《新冠病毒援助、救济和经济安全法案》将2020年公司慈善捐款的扣除上限提高至其应纳税所得额的25%,将公司捐赠食品的扣除上限从15%提高至25%。

为有效激励遗产捐赠行为,被继承人遗产捐赠的部分可在缴纳遗产税时税前扣除。美国对于高出法定免税额的遗产实际适用40%的税率,2018年特朗普税改将遗产税的免税额暂时提高了一倍,每位被继承人为1118万美元,政策期限至2025年。

影响捐赠税收优惠激励效果的因素

《慈善捐款与慈善组织相关税收问题》报告认为,从理论上看,税率等税制因素会影响慈善捐赠的实际成本,进而影响捐赠者的动力。个人捐赠的主体通常为高收入群体,现金捐赠税收优惠激励效果的大小似乎取决于个人所得税较高档次税率,当税率下降时,慈善捐赠享受的税收优惠变少,实际捐赠成本上升,反之亦然;增值财产(如股票等)捐赠主要受资本利得税税率的影响,目前,美国税法允许纳税人的全部捐赠财产在税前扣除,无需支付资本利得税,因此,资本利得税税率越高,相当于增值财产捐赠享受的税收优惠越多,实际捐赠成本越低。

遗产捐赠的实际捐赠成本也似乎应受到遗产税税率和免税额的影响,免税额提高,慈善捐赠享受的税收优惠相对少,对捐赠的激励作用变小。

公司捐赠的税收激励效果主要取决于其捐赠动机,如果慈善捐赠用于广告和公共关系的支出,那么扣除对公司税几乎没有影响。但如果捐赠使利润减少,公司税税率理应至关重要,因为公司税税率越高,股东通过企业捐赠方式少缴公司税的动机就越大。

但报告也指出,从美国的历史数据来看,慈善捐赠并未因税率调整而发生明显变化。1981年里根税改后,尽管高收入人群面临的捐赠成本明显上升,但慈善捐赠额占GDP的比例仍相对稳定。而1993年的增税法案颁布后,慈善捐赠额不增反减。

(作者单位:国家税务总局广东省税务局税收研究翻译基地,国家税务总局天津市税务局税收研究翻译基地,国家税务总局税收科学研究所)