进入6月，国务院办公厅印发的《城市燃气管道等老化更新改造实施方案（2022—2025年）》已经实施一年。这一年来，不少城市集中开展了燃气管道改造。其中，不少项目采取了由政府部门、燃气公司和业主三方，按照一定比例共同出资的方式进行。那么，对燃气公司来说，三方共同出资改造工程，如何进行相关的会计和税务处理？

典型案例

为消除瓶装液化气使用安全隐患，全力打造消费示范街和安全生产样板街，某区人民政府以专题会议纪要文件的形式决定，实施液化气瓶改换天然气管道改造工程。文件明确：入户管道工程结算价款（不含入户流量计设备）按4∶3∶3比例，分别由区财政部门、施工单位A燃气公司、业主承担。除入户的流量计设备归A公司所有外，其他设施归业主所有。A公司执行企业会计准则。

2022年11月初，A公司与客户张某签订天然气管道入户改造协议。根据约定，该项工程含税价款41200元。其中，政府支付16480元，张某支付12360元，剩余款项12360元由A公司自行承担。合同明确，工程于2022年12月末完工并交付使用，同时结算工程价款，天然气管道改造入户过程中所需的水电费用，由张某承担。该项工程实际成本32000元。为简化处理，假设工程收入在12月末一次性确认。

A公司向笔者咨询，其取得区财政部门支付的40%工程款，是否需要缴纳增值税？其承担的30%工程支出，在税务处理上是否视同销售缴纳增值税？企业所得税收入和会计收入如何确认与计量？

政策分析

财务核算方面，区政府财政部门按工程结算价款的40%向A公司支付工程款，是政府购买的专项服务，具有有偿服务性质，不适用《企业会计准则第16号——政府补助》，应按《企业会计准则第14号——收入》以时段法确认收入。

增值税方面，对于财政补贴收入，《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第45号）第七条规定，纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税。本案例中，A公司取得的财政部门按工程价款40%拨付的款项，属于“与销售额或服务直接挂钩”的情形，应计算缴纳增值税。

对于其承担的工程支出，A公司依据区政府文件实施安全改造，工程具有公益性。按《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条规定，除用于公益事业或者以社会公众为对象外，单位或个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，应视同销售服务、无形资产或者不动产。据此，A公司以社会公众为对象提供的服务，不视同销售服务，不缴纳增值税。

实务中，有观点认为，A公司应按正常结算价款的70%确认增值税应税收入。这种情况下，虽然其发生的应税行为价格明显偏低，但具有合理的商业目的，无须按《营业税改征增值税试点实施办法》第四十四条的规定调整计税价格。两种方法实质一样，即A公司自行承担的部分，不视同销售缴纳增值税。

在企业所得税方面，《国家税务总局关于企业所得税若干政策征管口径问题的公告》（国家税务总局公告2021年第17号）第六条规定，企业按照市场价格销售货物、提供劳务服务等，凡由政府财政部门根据企业销售货物、提供劳务服务的数量、金额的一定比例给予全部或部分资金支付的，应当按照权责发生制原则确认收入。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第二条规定，从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。据此，对天然气管道入户改造工程，A公司应按合同工程价款70%确认收入。

实务处理

会计处理方面，A公司与张某签订的合同，内容为建筑销售服务，单项履约义务为管道工程施工，收取不含税工程价款28000元，于2022年12月工程完工交付使用时确认收入。合同已获得三方确认并实施，也明确了三方权利与义务，并明确约定了区政府与张某接受服务所支付的服务价款，该合同运用市场定价和政府指导价相结合的方式，具有商业实质。此外，A公司提供工程服务取得的价款很有可能收回。因此，A公司会计上应确认收入28000元，确认毛利额28000－32000=－4000（元）。

增值税方面，A公司在施工过程中，由张某承担水电动力，可按甲供材业务进行处理，适用3%征收率，于2022年12月确认不含税收入41200×70%÷（1+3%）=28000（元），应缴纳增值税28000×3%=840（元）。对于A公司自行承担的12360元，不视同销售，无须计算缴纳增值税。

企业所得税方面，A公司应按协议约定，以应收工程款28000元确认收入。

企业在实务中遇到类似特殊业务时，应先准确判断业务实质，然后在熟悉相关财税政策的基础上，选择最恰当的财税处理方法。如果存在疑惑，应主动与主管税务机关沟通，防范后续税务风险。

（作者单位：国家税务总局扬州市邗江区税务局、京洲联信扬州税务师事务所）