良法，在社会基本共识中，通常要求以公平理念为价值引领、以人权保障为根本追求、以依法治国为建构导向。善治，形式上表现为一定的秩序，背后反映了主体间内在的和谐、统一的状态。

个人所得税与广大纳税人关系密切，是我国仅次于增值税、企业所得税的第三大税种。个人所得税法律制度的完善，对于巩固改革的社会根基、扎实推进中国式现代化的意义不言而喻。近期，由辽宁大学法学院教授闫海等所著《个人所得税的良法善治论》一书，结合理论分析与国外经验，从良法善治的角度，对我国个人所得税法存在的问题、完善的路径及其可行性进行了探讨。

基于良法的完善方向

个人所得税之所以被广泛地誉为“良税”，是因其以量能负担彰显税收公平。

在税收制度的完善方面，该书围绕家庭征税制、变动所得征税与附加福利征税等内容展开探讨。家庭是社会的构成基本单位，以个人为基本单位的税制不足以全面、准确把握纳税人负担能力，未来应当向家庭征税制转变。同时，现行综合所得的计征模式以年度内产生的全部所得为准，有必要借助变动所得制度，反映纳税人的收入长期波动。

在社会政策的优化方面，该书从个人所得税递延型商业养老保险、劳动所得抵免、公益慈善捐赠扣除等角度进行研究，提出个人所得税递延型商业养老保险存在低收入者在缴费阶段因收入未超扣除额而无法享受优惠的激励不足的问题，认为应通过“点面结合”方式加以解决。在“面”上，引入非递延型模式，通过税收优惠的后移，确保中低收入者能够享受更多惠益；在“点”上，针对部分中低收入群体提供补贴，提升其投保的积极性。同时，建议引入劳动所得税收抵免，为纳税人提供一项基于劳动的个人所得税收抵免，并在抵免金额大于应纳税额时予以相应补贴，形成积极的就业刺激，确保多劳多得。此外，建议扩大公益慈善捐赠扣除的适用范围，健全对非货币性公益慈善捐赠的估值，改进扣除限额基数、比例及其递延扣除规则。

在资本激励的变革方面，该书围绕股息红利所得、企业重组、股票期权等事项进行讨论，建议采取归集抵免制，在自然人股东缴纳个人所得税时允许其抵免股息红利中已缴纳的企业所得税部分，解决股息红利重复征税问题。健全上市公司股票期权所得征税，将股票期权划分为激励型与非激励型股票期权，进而合理确定所得税征税环节，并采取减免税负、递延纳税等措施，明确股票期权的成本计算。参照企业重组中企业所得税的特殊性税务处理做法，出台个人所得税征收的税务处理规定，对税收待遇予以统一。

基于善治的改革路径

个人所得税的善治要求构建起和谐、互动的征纳关系，加强征收管理，保障个人所得税法律制度的顺利实施。和谐的征纳关系以纳税人的税收诚信为基础，要求加强税收诚信环境建设，提升纳税人的税法遵从度。同时，在纳税申报的基本关系下，纳税人在取得综合所得、因移居境外注销国籍等情形下，须主动申报进行汇算、离境清税，税务机关应当为此提供便利高效的申报服务。

该书认为，高效的纳税申报服务、“首违不罚”制度的尝试、纳税信用评价与管理以及一般反避税条款的引入构成了新时期个人所得税在善治领域改革的重点，但仍有诸多完善空间。例如，应进一步拓宽汇算退税渠道。又如，应建立个人所得税自愿披露制度，强化个人所得税的纳税信用管理。对实践中临时性自愿披露制度（税务自查自纠）、永久性海关主动披露等已初具雏形的税收自愿披露制度，应提炼、整合至税收征收管理立法。

在个人所得税反避税制度建设方面，该书提到，我国个人所得税的一般反避税条款应当明确且协调“合理商业目的”和“显著的非税收利益”主客观判断标准，完善举证责任和证明标准，以预约裁定、专家会审、听证制度、层报制度及类型化的案例指导等防范一般条款的滥用。现行离境清税制度难以对纳税人“应计但未实现”收益征收所得税，建议引入弃籍税制度予以完善。

（作者系辽宁大学新时代财税法治研究院助理研究员）