目前，正值企业所得税年度汇算清缴期。笔者在实务工作中发现，部分企业在就公益性捐赠业务进行税务处理时，在纳税调整环节出现一些税务风险。结合实践看，企业进行企业所得税年度纳税调整时，走好关键三步，可以有效防范潜在税务风险。

典型案例

甲企业为增值税一般纳税人，2024年12月，通过当地具备公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体对外捐赠了一批自产产品，并取得公益性捐赠票据。该批产品实际成本为80万元（不含税价，下同），公允价值为100万元，增值税税率为13%。根据税法规定，该项捐赠支出属于限额扣除的公益性捐赠。假定2024年度甲企业会计利润总额为500万元，无以前年度结转扣除的捐赠额。捐赠时其会计处理为：借记“营业外支出”93万元，贷记“库存商品”80万元、“应交税费——应交增值税（销项税额）”13万元。那么，甲企业在进行2024年度企业所得税汇算清缴时，具体应如何处理？

第一步：视同销售处理

根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）规定，企业将资产用于对外捐赠，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号，以下简称80号公告）进一步明确，企业发生视同销售情形的，除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入，并结转成本。

根据上述规定，甲企业将自产产品80万元进行公益性捐赠，应当视同销售货物。即按公允价值100万元确认视同销售收入，同时按自产产品成本确认视同销售成本80万元，调增应纳税所得额100－80＝20（万元）。

甲企业的视同销售业务，应填列在《视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》（A105010）。具体填列情况为：在第7行“（六）用于对外捐赠视同销售收入”第1列“税收金额”填入“1000000”，第2列“纳税调整金额”列填入“1000000”。填列后，数据汇总到本表第1行“一、视同销售（营业）收入”相关列次。在第17行“（六）用于对外捐赠视同销售成本”第1列“税收金额”填入“800000”，第2列“纳税调整金额”列填入“﹣800000”。填列后，数据汇总到本表第11行“二、视同销售（营业）成本”相关列次。填完该表后，数据自动汇总到《纳税调整项目明细表》（A105000）。

第二步：捐赠支出金额确认

80号公告明确，企业发生视同销售情形的，除另有规定外，应按照被移送资产的公允价值确定销售收入，并结转成本。同时，根据《增值税暂行条例实施细则》第四条、第十六条规定，企业将自产的货物无偿赠送其他单位或个人，属于“视同销售货物”，应按公允价值（市场价或组成计税价格）确认视同销售收入，并计算增值税销项税额。捐赠支出金额还包括捐赠过程中计提缴纳的增值税等税费。也就是说，捐赠金额按“货物公允价值+相关税费”确认。

根据上述规定，甲企业该捐赠业务税法确认捐赠支出为100＋13＝113（万元），会计上确认捐赠支出93万元，应调减应纳税所得额113－93＝20（万元）。

捐赠支出金额确认，应填列《纳税调整项目明细表》（A105000）。具体填列情况为：第30行“（十七）其他”第1列“账载金额”填入“930000”，第2列“税收金额”填入“1130000”，第4列“调减金额”填入“200000”。填列后，数据汇总到本表第12行“二、扣除类调整项目”相关列次。

第三步：捐赠支出纳税调整

企业所得税法第九条明确，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除。

根据上述规定，甲企业2024年度公益捐赠扣除限额为500×12%＝60（万元），税法确认捐赠支出为113万元，应调增应纳税所得额113－60＝53（万元），可结转以后年度扣除的捐赠额为53万元。

捐赠支出纳税调整应填列《捐赠支出及纳税调整明细表》（A105070）。具体填列情况为：第6行“本年（2024年）”第1列“账载金额”填入“1130000”，第3列“按税收规定计算的扣除限额”填入“600000”，第4列“税收金额”填入“600000”，第5列“纳税调增金额”填入“530000”，第7列“可结转以后年度扣除的捐赠额”列填入“530000”。填列后，数据汇总到本表第2行“二、限额扣除的公益性捐赠”相关列次。填完该表后，数据汇总到《纳税调整项目明细表》（A105000）。

（作者单位：国家税务总局税务干部学院、国家税务总局东营经济技术开发区税务局、国家税务总局达州市税务局）