根据中国物流与采购联合会12月5日发布的数据，11月份中国大宗商品价格指数为114.1点，同比上涨1.6%，环比上涨0.8%，连续7个月实现环比上升，好于去年同期水平。大宗商品指可进入流通领域但不在零售环节销售，具备商品属性并用于工农业生产与消费使用的大批量物质商品，主要包括能源产品、基础原材料和农副产品等。大宗商品交易普遍具有价格波动大、供需量大、规模大、金额大的特点，一直是税收监管的重点领域。实务中，部分从事大宗商品贸易的企业，其客户因资金周转困难延期付款，企业可能会收取延期付款利息。根据政策规定，此类价外费用须计入销售额，计算缴纳增值税。

典型案例

H公司是一家专门从事大宗商品贸易的供应链公司，实控人为S省属国有集团。经营范围包括一般项目供应链管理服务、农产品相关服务、批发、收购，以及有色金属、建筑材料、润滑油的批发销售等。

税务部门在风险管理中发现，H公司每年开具一定数额的金融服务类普通发票。进一步查阅H公司账簿发现，企业“其他业务收入”明细账中，有多笔资金占用费。通过比对H公司发票和申报信息，税务部门发现H公司每年均会向同一个客户开具13%或9%税率的增值税专用发票，同时开具税率为6%、项目名称为“资金占用费”的增值税普通发票。

税务部门要求H公司提供相关业务合同及补充协议。合同明确，客户若未按时付款，需要向H公司支付延期付款利息，对应的是H公司收取的资金占用费。对于这部分收入，H公司仅按6%税率开具增值税普通发票，存在税务风险。

政策分析

根据增值税暂行条例及其实施细则规定，销售额为纳税人发生应税销售行为收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。在政策列举的价外费用中，包括价外向购买方收取的延期付款利息。

同时，根据增值税暂行条例实施细则，受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税、符合政策条件的代垫运输费用等不属于价外费用，其中并不包括向购买方收取的延期付款利息。也就是说，无论是从正向列举的情况看，还是从反向排除的规定看，延期付款利息都属于价外费用。

所以，H公司收取的延期付款利息，属于企业发生应税销售行为收取的价外费用，应计入销售额，计算缴纳增值税。具体申报时，企业应对取得的价外费用按照与主业务相同的税率开具发票，并申报纳税。

案例中，H公司销售农产品时产生的资金占用费，应并入农产品销售额，按照9%的税率计算缴纳增值税。而H公司从事有色金属、建筑材料、润滑油的批发销售，所产生的资金占用费，应并入有色金属、建筑材料、润滑油的销售额，按照13%的税率计算缴纳增值税。经税务部门辅导，H公司补缴了增值税及滞纳金，共计382.03万元。

实操提醒

结合上述案例看，增值税暂行条例及其实施细则规定中，价外费用是指在销售货物、劳务、服务等应税行为过程中，销售方向购买方收取的、除货物或服务价款本身之外的各种性质的款项。而《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）中，关于价外费用的表述存在一定差异。财税〔2016〕36号文件明确，价外费用是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：代为收取并符合《营业税改征增值税试点实施办法》第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费；以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

对于价外费用，增值税暂行条例实施细则强调“价外向购买方收取”，而财税〔2016〕36号文件仅表述为“价外收取的各种性质的收费”，未限定必须“从购买方收取”，也未详细列举收费名目，仅采用排除法明确不属于价外费用的情形。

明年即将实施的增值税法第八条规定，纳税人发生应税交易，应当按照销售额乘以税率计算增值税额。销售额是指纳税人发生应税交易取得的与之相关的价款，包括全部货币或者非货币形式的经济利益。非货币形式的经济利益，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、服务以及有关权益等。增值税法实施条例（征求意见稿）第六条进一步对经济利益作出了解释，经济利益包括纳税人收取的货币、货物、服务、无形资产、不动产或者其他形式的经济利益。

相较于原增值税暂行条例及其实施细则，增值税法对价外费用的范围有所扩大，纳税人发生应税交易时，除政策明确规定不属于价外费用的项目外，销售方取得的与交易直接相关的各类收费均应认定为价外费用，包括并不限于向购买方收取的费用。

笔者提醒，企业在会计处理时，应结合业务实质仔细甄别费用性质，按费用类别分别计入主营业务收入、其他业务收入、营业外收入、其他应付款等会计科目，或用于冲减财务费用、销售费用等，避免产生税务风险。

（作者单位：国家税务总局郑州航空港经济综合实验区税务局）