《财政部关于修订印发〈企业会计准则第25号——保险合同〉的通知》（财会〔2020〕20号）明确，在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2023年1月1日起执行《企业会计准则第25号——保险合同》（以下简称新准则）；其他执行企业会计准则的企业，自2026年1月1日起执行新准则。为明确企业在执行新准则过程中有关企业所得税处理事项，前段时间，财政部、税务总局发布《关于保险合同准则转换有关企业所得税处理事项的公告》（财政部 税务总局公告2025年第15号，以下简称15号公告），从而与新准则的实施时间安排相衔接。那么，自2026年起，企业应如何进行纳税调整并计算企业所得税？

准则切换后，企业所得税处理跟着调整

对2025年度及以前年度适用新准则的企业而言，在2026年之前，其企业所得税处理仍以原保险合同准则（以下简称旧准则）收入、费用确认标准为基础，并根据《财政部 国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税〔2016〕114号）等相关规定进行处理：收入确认不拆分保险合同投资与保险部分，全额计入保险业务收入；获取成本在发生时计入当期损益，税前扣除遵循“实际发生、与经营活动相关、限额扣除”原则；理赔与给付在实际发生理赔、确定支付赔付金额时确认为当期费用或赔付支出。

自2026年起，上述企业的企业所得税处理以新准则收入、费用确认标准为基础，将保单的保费拆分为保险服务收入（仅针对保障风险和提供服务的部分，属于真正的收入）、投资成分（需要返还给保单持有人的本金或储蓄部分，这部分属于金融活动，不作为收入，其变动直接计入资产负债表）、存款成分（指没有任何保险风险、纯粹是存款性质的部分，也不作为收入）等；获取成本资本化并在保险合同存续期内系统摊销；理赔负债作为保险合同负债的一部分，实际赔付时只是负债的结算，一般不产生新的损益波动。同时，根据15号公告规定，企业所得税申报以新准则收入、费用确认口径为基础结合税法规则进行调整，纳税调整依照现行的企业所得税政策。

例如，A财险公司2024年首次执行新准则，按照要求将保险合同中的投资部分与保险部分拆分核算，当年确认保险业务收入8000万元，较旧准则核算口径减少1200万元（拆分出的投资部分不计入收入）。A财险公司2024年度及2025年度企业所得税汇算清缴时，仍按旧准则收入、费用确认标准为基础，结合财税〔2016〕114号文件等相关规定进行纳税调整；2026年度起，直接以新准则收入、费用确认标准为基础，结合最新的税法规定进行纳税调整。

两种方式处理留存收益累积影响数

企业首次执行新准则时，因会计政策变更会产生留存收益累积影响数。

留存收益累积影响数，是指企业按新准则对首次执行日之前的交易和事项进行追溯调整后，导致留存收益（包括盈余公积和未分配利润）发生的增减变动金额。其影响在于直接改变企业的所有者权益结构，可能涉及税会差异调整，进而影响企业各期间应纳税所得额和所得税费用。15号公告赋予企业两种处理方式——按税前金额一次性计入方式、5年分期均匀计入方式。笔者提醒，两种方式可自主选择，但一经选择不得更改。

其中，一次性计入方式，是将留存收益累积影响数的税前金额，全额计入2026年度应纳税所得额。这种方式适合现金流充足、税负承受能力较强的企业，可一次性完成纳税调整，避免后续年度持续核算。例如，B寿险公司2025年度首次执行新准则，产生留存收益累积影响数5000万元，若选择一次性计入方式，需要在2026年度企业所得税汇算清缴申报时，将该5000万元计入当年应纳税所得额，按适用税率计算缴纳企业所得税。

5年分期均匀计入方式，是自2026年度起，将留存收益累积影响数分5个年度均匀计入各年度应纳税所得额。这种方式可平滑过渡期税负，减轻企业短期资金压力，适合受准则转换影响较大的中小型保险公司。接上例，B寿险公司若选择分期计入方式，则2026年度至2030年度每年需要将1000万元（5000÷5）纳入当年应纳税所得额，有效分散纳税压力。

实务中需要格外注意的事项

笔者提醒，首次执行年度至2025年度期间，企业按新准则计算的应纳税所得额与已申报金额产生的差额，其税务处理需与留存收益累积影响数的选择保持一致。

例如，C保险公司2024年首次执行新准则，2024年度及2025年度按新准则计算的累计应纳税所得额为3.2亿元，其间已按旧准则申报的累计应纳税所得额为3.5亿元，产生－3000万元的差额（即已多申报应纳税所得额3000万元）。C保险公司若选择留存收益累积影响数一次性计入2026年度，则该3000万元差额需要在2026年度企业所得税汇算清缴时调减应纳税所得额；若选择5年分期计入方式，则该3000万元差额需要自2026年度起分5年每年调减600万元应纳税所得额，确保税务处理的一致性和连贯性。

此外，15号公告第二条规定，对于2026年度及以后年度为首次执行年度的企业，在计算缴纳企业所得税时，自首次执行年度起以新准则为基础，按照企业所得税现行规定作纳税调整并计算缴纳企业所得税。同样地，2026年度及以后首次执行的企业，其因准则转换产生的留存收益累积影响数，按税前金额可选择“一次性计入首次执行年度应纳税所得额”或“自首次执行年度起分5个年度均匀计入”两种方式，且选择后不得更改。

笔者建议受影响的保险公司建立台账，准确计算留存收益累积影响数、企业按新准则计算的应纳税所得额与已申报金额产生的差额，结合自身财务状况、现金流预测等，合理判别一次性计入与分期计入哪种方式更为有利。

（中国税务报社何振华税收宣传工作室供稿。作者单位：湖南大学工商管理学院、国家税务总局株洲市石峰区税务局）